Princípio de materialidade e risco de auditoria

06/04/2011 09:49

Riscos de Auditoria

Relação: Risco de Auditoria Vs Relevância

Tipos de risco de auditoria

 

 

          Ao emitir uma opinião sobre algo, qualquer pessoa tem a possibilidade de acertar ou errar. No caso de auditores independentes, essa possibilidade está relacionada com a manifestação da sua opinião sobre se as demonstrações contábeis de uma entidade representam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a sua posição patrimonial, financeira e econômica.
         Devido à complexidade das informações e o grande número de transações contábeis a serem examinadas na execução de uma auditoria, é inevitável que exista o risco de que erros ou irregularidades existentes nos registros e nas demonstrações.... Ler Mais
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Princípio da materialidade

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O princípio da materialidade postula que toda a informação financeira que seja susceptível de influenciar a decisão dos utentes, deverá ser sempre avaliada considerando o rácio custo-benefício quanto à sua produção. Ou seja, à luz do princípio da materialidade, é material o procedimento ou valor que, evidenciado, omitido ou distorcido, pode alterar o fundamento do juízo que o utente faça sobre o valor da sociedade e suas tendências, considerando os montantes envolvidos tendo por base a própria demonstração financeira, portanto que afecte a qualidade da informação.

Assim, quanto a eventuais erros de valores contabilísticos que sejam inexpressivos considerando o todo, o princípio da materialidade não obriga a nenhuma reserva ou ênfase.

No entanto, a qualidade da informação não se obriga apenas ao princípio da materialidade, mas também da relevância, que embora possam ser iguais não têm exactamente o mesmo alcance, já que o princípio da relevância caracteriza-se pela natureza da qualidade da informação financeira capaz de influenciar o tomador da decisão/avaliação e o princípio da materialidade, como já vimos, depende da dimensão do valor da mesma em face do todo.

Como tal, embora raro, uma informação pode ser considerada relevante e ao mesmo tempo imaterial.

Em todo o caso, as demonstrações financeiras que contenham erros, sejam materiais ou imateriais, mas que tenham sido criados com a intenção de alterar a percepção de uma determinada apresentação da posição financeira ou cash flows de uma sociedade e sua tendência, deverão ser corrigidos. Se descobertos no período, deverão ser corrigidos antes das demonstrações financeiras serem autorizadas para emissão, se em período posterior, então os erros deverão ser corrigidos na informação comparativa apresentada nas demonstrações desse período posterior.

Tabela de conteúdo

          1 A materialidade em auditoria

o    1.1 US GAAP

o    1.2 ISA/DRA

o    1.3 POC

o    1.4 IFRS/IAS

o    1.5 Em geral

*          2 Julgamentos da materialidade

o    2.1 Materialidade em termos qualitativos e em termos quantitativos

o    2.2 Aspectos da materialidade

*          3 Materialidade e risco de auditoria

*          4 A materialidade no plano da auditoria

*          5 A materialidade na avaliação da auditoria

*          6 Referências

A materialidade em auditoria

US GAAP

De acordo com a SAS n.º 47 (AU 312.08), “o auditor deve considerar em conjunto o risco de auditoria e materialidade no (a) planeamento da auditoria e no desenho dos procedimentos de auditoria e (b) avaliando se as demonstrações financeiras, tomadas como um todo, estão apresentadas de forma imparcial e honesta e em conformidade com os princípios contabilísticos geralmente aceites”.

Como faz nota o FASB na SFAC n.º 2, a materialidade refere-se “à magnitude de uma omissão ou relato errado da informação financeira que, à luz das circunstâncias envolventes, torne provável que o julgamento de uma pessoa razoável e confiante nessa informação possa ser alterado ou influenciado pela omissão ou erros”; o FASB considera ainda que a informação é relevante se tiver a capacidade de fazer uma diferença nas decisões de investidores e demais stakeholders.

ISA/DRA

Entendimento este, vertido na SAS nº 47, que coincide com o da ISA 320 que refere, desde logo, que a realização do trabalho de auditoria deve compreender o risco de auditoria em relação à materialidade e vice-versa, sendo que a determinação daquilo que é material deve ser aferido pelo julgamento profissional do auditor.

Também como acontece na referida SAS 47 a DRA 320 (paragrafo 19 do apêndice), avança como o entendimento que “a materialidade a nível global das demonstrações financeiras tomadas como um todo é usada para a concepção do âmbito dos procedimentos de revisão/auditoria. Ela será reapreciada na avaliação final do efeito global das diferenças de revisão/auditoria”

Também de encontro ainda com a aludida ISA 320 e DRA 300 (Paragrafo 11), a materialidade deve ser considerada pelo auditor quando:

*          Determina a Natureza, Extensão, Profundidade e Oportunidade dos Procedimentos de Revisão/Auditoria - (“É no Programa de Trabalho que se estabelece a Natureza, Tempestividade e Extensão dos Procedimentos de Revisão”);

*          Avalia o efeito das distorções.

POC

O POC, no que diz respeito à materialidade, encerra um entendimento muito semelhante ao emitido pelo FASB na referida SFAC n.º 2 em que sustenta que a materialidade se refere à magnitude de uma omissão ou relato errado da informação financeira que, à luz das circunstâncias envolventes, torne provável que o julgamento de uma pessoa razoável e confiante nessa informação possa ser alterado ou influenciado pela omissão ou erros.

Sobreleve-se ainda que o POC prevê, dentro dos princípios contabilísticos geralmente aceites (PCGA) a materialidade, sendo que, apesar de não ser “uma qualidade da informação financeira, determina, porém, o ponto a partir do qual a mesma passa a ser útil. Assim, a informação é de relevância material se a sua omissão ou erro forem susceptíveis de influenciar as decisões dos leitores com base nessa informação financeira”; esclarecendo que “as demonstrações financeiras devem evidenciar todos os elementos que sejam relevantes e que possam afectar avaliações ou decisões pelos utentes interessados”.

IFRS/IAS

Por seu lado, a Estrutura Conceptual (EC) do IASB ((¶30), a IAS 1 ((¶1) em consonância com a aludida DRA 320 (¶ 4), consideram que “a informação é material se a sua omissão ou distorção influenciarem as decisões económicas das utentes tomadas com base nas demonstrações financeiras. A materialidade depende da dimensão do elemento ou do erro, ajuizado nas circunstâncias particulares da sua omissão ou distorção. Por conseguinte, a materialidade proporciona um patamar ou ponto de corte, não sendo uma característica qualitativa primária que a informação deva ter para ser útil.”

Em geral

Como se observa, nenhuma das normas de auditoria dos diferentes organismos explícita a quantificação requerida para um julgamento preliminar acerca da materialidade, nem tão pouco fornece qualquer orientação quantitativa; sendo que a aferição da materialidade depende do julgamento profissional do auditor.

No entanto, logo no principio do plano de auditoria, o auditor deve fazer um julgamento acerca da materialidade das demonstrações financeiras como um todo para poder planear apropriadamente a natureza, timing e extensão dos procedimentos de auditoria. Próximo à conclusão da auditoria, o auditor deve avaliar quais os relatos errados conhecidos e susceptíveis de poderem distorcer materialmente as demonstrações financeiras.

O julgamento da materialidade deve ser usado para estabelecer um limite para os elementos individualmente significativos, determinar o tamanho das amostras e avaliar as asserções obtidas.

Julgamentos da materialidade

Perante isto, não obstante a importância óbvia da materialidade da auditoria e, em particular, dos julgamentos da materialidade da auditoria, que devem estar sistematicamente presentes para o auditor durante todo o processo de auditoria e que tem, por fim, influência na comunicação do auditor com os accionistas e demais stakeholders, o auditor tende a satisfazer-se com a seguinte e principal orientação: determinar o que é material e o que não é material para a tomada de um julgamento profissional.(Arens, Loebbecke, & K., 1996)

Ora, o conceito de materialidade carece pois de normas formais que orientem concreta e especificamente o auditor. Já em 1967, Bernstein mostrou convenientemente que um processo compreensivo descrito como “julgamento” não inspira confiança, uma vez que se depara com problemas de educação e treino e é conducente a práticas que o mais provável era desacreditar a profissão.(Bernstein, 1967)

No entanto, como já vimos, apesar de nenhuma das normas de auditoria aprovadas pelos principais organismos profissionais, estabelecerem regras específicas quanto aos limites do que pode ser considerado materialmente relevante e que deverá ser levado em conta na avaliação das distorções detectadas, existe um conjunto de orientações, que ainda que não especificas quanto aos tais limites da materialidade, permitem ao auditor guiar-se no sentido de formar um juízo fundamentado sobre a materialidade das distorções, quer em termos qualitativos e quer tem temos quantitativos.

Materialidade em termos qualitativos e em termos quantitativos

A materialidade pode ser entendida pelas quantias envolvidas (termos quantitativos) ou pela natureza das asserções (termos qualitativos).

*          As distorções normalmente associadas a termos quantitativos, são as que geralmente se reflectem no balanço e nas demonstrações de resultados e que podem alterar o juízo e decisão dos accionistas e demais stakeholders. Como pode ser por exemplo o caso de activos ou passivos subavaliados ou sobreavaliados.

*          Em termos qualitativos, a materialidade é tida, geralmente, por uma inadequada divulgação de informações que devam desenvolver, comentar e/ou completar as quantias expressas nas demonstrações financeiras e que sejam susceptíveis de influenciar a tomada de decisão dos utentes das mesmas. Normalmente a materialidade em termos qualitativos reflecte nos anexos as demonstrações financeiras. Como por exemplo uma inadequada e insuficiente informação sobre os princípios e politicas contabilistas adoptadas para a elaboração das demonstrações financeiras.

Assim temos:

*          Termos qualitativovs → erros na expressão numérica.

*          Termos qualitativos → suficiência de informação complementar

Aspectos da materialidade

No julgamento da materialidade, importa pois considerar alguns aspectos e conceitos que podem orientar o auditor:

*          Um relato errado pode consistir em:

o    Uma diferença no montante, classificação ou apresentação de algum elemento das demonstrações financeiras, conta ou qualquer exigência legal imposta pelas normas contabilísticas;

o    Na omissão de um elemento das demonstrações financeiras, conta ou outro elemento;

o    Divulgações omitidas ou divulgações em não conformidade com as normas contabilísticas;

*          Um relato errado pode ser:

o    Conhecido – Especificamente identificado;

o    Susceptível – Extrapolação a partir de uma amostra dos resultados ou estimativas poucos razoáveis;

*          A probabilidade de ocorrência de um evento futuro de acordo com as FASB n.º 5 é;

o    Provável – o evento futuro é susceptível de acontecer;

o    Razoavelmente possível – A possibilidade de um evento futuro acontecer é mais que remoto mas menos que provável;

o    Remota – A possibilidade de um evento futuro acontecer é vaga.

Assim, a probabilidade de um evento futuro acontecer, é mais que remota quando é razoavelmente possível ou provável.

*          Um relato errado pode ser inconsequente ou mais do que inconsequente:

o    Mais do que inconsequente descreve a magnitude de um potencial relato errado que possa ocorrer em resultado de um deficiência signficativa.

o    Um relato errado é inconsequente se uma pessoa razoável poder concluir claramente ser imaterial para as demonstrações de resultados.

De forma a determinar quando um potencial relato errado pode ser mais ou menos inconsequente, o auditor deve considerar os factores qualitativos e quantitativos.

Um relato errado pode ser inconsequente quantitativamente mas considerado mais do que inconsequente devido a factores qualitativos.

Materialidade e risco de auditoria

Na aferição do risco de auditoria geralmente importa:

*          O julgamento professional do auditor;

*          A materialidade global de uma demonstração financeira; normalmente baseada numa percentagem ou quantia de unidade moeda relacionada com uma unidade de opinião de um elemento ou elementos das demonstrações financeiras que seja expectável que afecte o julgamento de uma pessoa razoável confiando no uso das informações constantes nas demonstrações financeiras (geralmente é considerado 0.5% a 5,0%)

o    A SAS 112, ¶8, usa 20% sobre a materialidade global da demonstração financeira para definir claramente imaterial (inconsequente).

De acordo com a já referida ISA 320, a materialidade deve ser considerada para além da natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos contabilísticos mas também no efeito ao nível das distorções. Ou seja, importa que o adutor veja também o efeito cumulativo de pequenas quantias que, no seu conjunto, possam afectar materialmente as demonstrações financeiras.

Há uma relação imediata entre o risco de auditoria e a materialidade. A relação, geralmente inversa, dá-nos que quanto maior o nível de materialidade, menor o risco de auditoria; e vice-versa. Isto é, quanto maior a necessidade de realização de testes e recolha de evidências devido ao nível de materialidade alto, menor o respectivo risco de auditoria. Inversamente também é verdade e intuitivo, pois quanto menores a quantidade de testes e recolha de evidências maior é o risco de auditoria.

 

 

Figura ilustrativa da relação entre o risco de auditoria e a materialidade

A materialidade no plano da auditoria

Quando o auditor esta a fazer o seu julgamento preliminar sobre a materialidade antes de programa o plano de auditoria, a materialidade deve ser vista como uma tolerância para prováveis e potenciais erros de relato não detectáveis. Por outras palavras, a materialidade representa uma “almofada” que o auditor admite para as necessárias imprecisões na aplicação dos procedimentos de auditoria de forma a detectar erros de relato nas demonstrações financeiras.

Por exemplo, a supra referida SAS n.º 47 não obriga que essa materialidade seja quantificada no diversos estágios do plano de auditoria. No entanto, no sentido de determinar a natureza, timing e extensão dos procedimentos de auditoria que devem ser aplicados a uma conta ou classe de transacções em especifico, o auditor deve conceber procedimentos para detectar erros de relato que o adutor acredite, baseado num julgamento preliminar da materialidade, que possam ser materiais para as demonstrações financeiras como um todo quando agregadas com outros erros de relato em outras contas ou classes de transacções. Uma serie de factores variáveis devêm ser considerados na decisão acerca da materialidade no plano de auditoria. As considerações mais comuns no plano de auditoria estão relacionadas com o tamanhão do elemento em questão. A omissão de um elemento de um montante de unidade moeda bastante elevado nas demonstrações financeiras é geralmente material. O tamanho, obviamente, é tido em termos relativos – por exemplo, como percentagem de uma base relativa.

A mensuração da materialidade em percentagens é, provavelmente, a forma mais comum do auditor aplicar a materialidade na elaboração do plano de auditoria. Para este tipo de analise, o auditor deve considerar as percentagem dos elementos não apenas quanto as demonstrações financeiras mas também na tendência das demonstrações financeiras. Ou seja, o auditor não só deve considerar a ponderação do seu valor nas demonstrações financeiras mas também na tendência de as alterar significativamente no futuro. Por exemplo, um elemento pode ser imaterial para o EBIT mas pode ter um peso relevante e significativo nos resultados líquidos no próximo exercício.

Para aplicar um guia das percentagens, o auditor deve terminar a base de calculo a usar. Normalmente, o auditor deve seleccionar uma base estável e previsível para o plano de auditoria. Normalmente, a base de cálculo mais usada inclui EBIT, total das vendas/receitas ou total dos activos. É tido este conjunto porque: Se EBIT flutuar bastante de ano para ano, o total de vendas/receitas ou de activos acabam por ser mais úteis. O uso do total de vendas/receitas ou total dos activos como base também permite aferir os efeitos das características da própria indústria e do sector.

Assim, para o plano de auditoria, o auditor normalmente selecciona uma única base de calculo para determinar a materialidade. Diferentes níveis de material pode ser usadas para as diferentes demonstrações financeiras quando a avaliar os erros de relato e as conclusões da auditoria. No entanto, no planeamento, o auditor não sabe em antecipação que erros de relato ira detectar num determinado procedimento de auditoria e possa afectar apenas o balanço, ou apenas a demonstração de resultados ou ambos. Pelo que a utilização de diferentes níveis de materialidade, acabam por ser impraticáveis a quanto o planeamento. Como já vimos insistentemente, não existe nenhuma norma para as percentagens de materialidade. Sendo que a guideline mais utilizada no planeamento da materialidade é de 5% a 10% do EBIT ou 1% do maior entre o total das vendas/receitas ou total dos activos.

A materialidade na avaliação da auditoria

A materialidade no planeamento da auditoria difere muitas vezes da materialidade na avaliação da conclusão da auditoria. Se a materialidade é significativamente diminuída na conclusão da auditoria, ou seja, se o seu impacto é pequeno na conclusão, o auditor deve reavaliar os procedimentos de auditoria que fez baseado no plano da materialidade para assegurar que foram de facto suficientes para detectar qualquer erro de relato material.

Quando agregados todos os erros de relato nas conclusões de auditoria, o auditor deve incluir tanto os erros de relato conhecidos com os erros de relato prováveis. Por exemplo, se o auditor numa amostra de 10% encontrou um desvio de 1.000 unidades moeda (u.m.) (este é um erro de relato conhecido), deve então projectar esse erro num valor total, ou seja, com impacto na demonstração financeira em causa de 10.000 u.m. (este é um erro de relato provável).

Mesmo que o total de erros de relato prováveis não afectem significativamente as demonstrações financeiras para ser considerados materiais, o auditor deve considerar a teoria das baratas (Cockroach theory) e reconhecer que a descoberta desses erros de relato podem vir a ser materiais em conjunto com erros de relato no futuro que não tenho sido e/ou que não tenho sido agora detectados. Assim, à media que os erros de relato prováveis aumentam, o auditor deve reduzir o risco de auditoria para um nível aceitável através da alteração da natureza, extensão e tempo dos procedimentos de auditoria.

Referências

*       Arens, A. A., Loebbecke, & K., J. (1996). Auditing ( 7th Revised edition ed.). United States of America: Wiley.

*       Bernstein, L. A. (1967). The Concept of Materiality. The Accounting Review , Vol. 42. N.º 1, 86-95.

*       Crenshaw, A. B. (1997). KPMG Conflict Cited in Audit of Company. Washington Post , G2.

*       Arens, A. A., Loebbecke, & K., J. (1996). Auditing ( 7th Revised edition ed.). United States of America: Wiley.

*       Bernstein, L. A. (1967). The Concept of Materiality. "The Accounting Review" , Vol. 42. N.º 1, 86-95.

*       Guy, D. M., Alderman, C. W., & Winters, A. J. (1999). Auditing (5th ed.). (H. B. Company, Ed.) Fort Worth, TX, United States of America: The Dryden Press.

*       SAS n.º 47 (AU 312.8)

*       SFAC n.º 2

*       ISA 320

*       DRA 300

*       Plano Oficial de Contabilidade (POC)

*       Estrutura Conceptual do IASB

*       IAS 1

*       FASB n.º 5

*       SAS 112